Rimborso IVA indebita in rivalsa: preclusa la domanda al Fisco

01. Introduzione: la pronuncia CGT Puglia n. 1489/2026

La sentenza n. 1489/2026 della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia, Sezione 3, depositata il 12 maggio 2026, interviene in materia di rimborso IVA indebita in rivalsa fornendo uno snodo chiarificatore di straordinaria valenza concettuale e contabile per i professionisti del settore fiscale. La controversia trae origine dall’istanza con cui un primario istituto di credito (in qualità di incorporante di una società di capitali) chiedeva all’Amministrazione finanziaria la restituzione di oltre cinquantamila euro a titolo di imposta asseritamente indebita, corrisposta sulle fatture di somministrazione di energia elettrica per l’anno d’imposta 2018. Secondo la tesi prospettata dalla società cliente, la base imponibile dell’imposta sarebbe stata illegittimamente maggiorata mediante l’inclusione degli Oneri Generali di Sistema Elettrico (OGSE), considerati dall’utente come balzelli di natura puramente tributaria.

La decisione della Corte pugliese, tuttavia, va ben oltre la mera delibera sulla tassabilità delle componenti tariffarie energetiche. Essa si colloca al centro del dibattito nomofilattico sulla rigida scissione dei rapporti giuridici sottesi all’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto. Il giudizio ribadisce con fermezza dogmatica che l’ordinamento tributario italiano non attribuisce al cessionario o committente del servizio alcuna legittimazione ad causam diretta verso l’Erario per la restituzione di somme versate in via di rivalsa al fornitore, pur quando il pagamento dell’imposta sia avvenuto secondo le modalità del meccanismo di scissione dei pagamenti. L’esame della pronuncia offre l’occasione per delineare i confini procedurali e di risk management aziendale entro cui le imprese e i loro consulenti contabili devono muoversi prima di intraprendere inutili e onerosi contenziosi tributari.

02. Il perimetro soggettivo nel rimborso IVA indebita in rivalsa ex art. 30-ter

2.1 — Il rapporto tributario cedente-Fisco

L’architettura fondamentale del tributo armonizzato si fonda sul principio di neutralità per i soggetti passivi e sull’imputazione formale del debito d’imposta esclusivamente in capo al cedente del bene o prestatore del servizio. Ai sensi dell’art. 30-ter del D.P.R. 633/1972, la domanda di restituzione dell’imposta non dovuta deve essere presentata dal soggetto passivo d’imposta entro il termine di decadenza di due anni dal versamento. La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che il rapporto d’imposta è rigorosamente bilaterale: esso lega l’Erario unicamente a colui che realizza il presupposto impositivo e pone in essere le operazioni rilevanti¹.

Il cessionario del bene o committente del servizio rimane estraneo al vincolo obbligatorio d’imposta. Sebbene egli sopporti l’onere economico finale in forza del meccanismo di rivalsa, tale rivalsa costituisce un rapporto di natura privatistica intercorrente tra le parti contrattuali. L’eventuale addebito di un’imposta non dovuta o quantificata su una base imponibile erronea non trasforma il cliente in un debitore tributario. Di conseguenza, difetta in radice la legittimazione ad causam sostanziale del cessionario a formulare istanza di rimborso direttamente all’Agenzia delle Entrate. L’amministrazione finanziaria risulta del tutto terza rispetto alle contestazioni sulla correttezza dell’addebito in fattura operato dal fornitore.

La distinzione è netta e non ammette equivoci nella pratica professionale. Una cosa è il diritto alla detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti in sede di liquidazione periodica o annuale, in cui il contribuente fa valere direttamente contro il Fisco l’imposta a credito regolarmente fatturata; altra cosa è la pretesa di ripetizione di un’imposta erroneamente addebitata dal cedente. L’errata commistione tra queste due situazioni giuridiche conduce inesorabilmente alla dichiarazione di inammissibilità del ricorso tributario per difetto di legittimazione attiva².

2.2 — L’azione civilistica di ripetizione dell’indebito

La tutela del cessionario che ha subito un addebito di IVA indebita in rivalsa si sviluppa interamente sul piano del diritto civile comune. Il rimedio tipico predisposto dall’ordinamento è l’azione di ripetizione dell’indebito oggettivo di cui all’art. 2033 c.c., da promuovere dinanzi al giudice ordinario contro il solo cedente o prestatore. L’acquirente non può adire il giudice tributario per far valere ragioni di credito verso il fornitore, né può trascinare il Fisco in un giudizio ordinario per ottenere la restituzione di somme a quest’ultimo incassate dal fornitore.

Il meccanismo circolare previsto dalla legge richiede che il cessionario recuperi l’indebito dal fornitore; solo successivamente quest’ultimo, una volta restituita la somma al cliente o rettificata la fattura mediante nota di variazione in diminuzione ex art. 26 D.P.R. 633/1972, potrà presentare istanza di rimborso all’Agenzia delle Entrate ex art. 30-ter. L’autonomia dei due rapporti assicura il rispetto dei termini di decadenza e prescrittivi propri di ciascun ambito: dieci anni per l’azione di indebito civilistico tra privati, due anni per l’istanza di rimborso tributario nei confronti dell’Erario.

Sotto il profilo operativo della consulenza tributaria d’impresa, questa biforcazione dei rimedi richiede un’attenta pianificazione temporale. L’inerzia del fornitore nell’attivare la procedura di variazione non legittima il cliente a scavalcare la catena contrattuale per rivolgersi al Fisco. Il cessionario ha l’onere di costituire in mora il fornitore ed eventualmente agire in giudizio per la restituzione delle somme indebitamente fatturate prima che intervengano prescrizioni o decadenze nei rapporti negoziali.

03. L’incidenza dello split payment e le deroghe unionali

3.1 — La natura procedurale dello split payment

Nell’ambito del contenzioso in esame, la difesa del contribuente ha fatto perno sul meccanismo della scissione dei pagamenti (c.d. split payment) di cui all’art. 17-ter del D.P.R. 633/1972. La tesi difensiva sosteneva che, avendo la banca provveduto a versare l’IVA direttamente all’Erario all’atto del saldo delle fatture energetiche, si sarebbe instaurato un rapporto tributario diretto tra l’amministrazione finanziaria e il committente pubblico o equiparato, con conseguente piena legittimazione di quest’ultimo ad agire per la restituzione di quanto versato in eccedenza. L’assunto è errato.

La Corte di Giustizia Tributaria della Puglia, conformandosi ai principi enunciati dalla Cassazione con la sentenza n. 13338/2025, ha spazzato via questo equivoco interpretativo. La scissione dei pagamenti costituisce una misura speciale di deroga alle ordinarie modalità di riscossione dell’imposta, autorizzata in sede europea per contrastare l’evasione fiscale da riscossione. Essa scinde il pagamento dell’imponibile (versato al fornitore) da quello dell’imposta (trattenuto e versato all’Erario dal cliente), ma non modifica la soggettività passiva del tributo. Il debitore d’imposta rimane a tutti gli effetti il cedente o prestatore del servizio, mentre il versamento materiale effettuato dal committente viene giuridicamente imputato al fornitore medesimo².

Il meccanismo dello split payment introduce una deroga alle sole modalità di versamento e riscossione dell’imposta, senza far assumere al cessionario la qualifica di debitore tributario.

A differenza del regime del reverse charge (inversione contabile), in cui la qualifica di debitore d’imposta e l’obbligo di fatturazione e autoliquidazione traslano direttamente in capo al cessionario, lo split payment rappresenta una mera modalità esecutiva del versamento. Dal punto di vista della contabilità aziendale e del controllo di gestione, la società che versa l’IVA in split payment agisce come mero delegato alla riscossione ex lege. Le eventuali anomalie fatturali o le valutazioni sui profili sanzionatori devono essere attentamente vagliate dal consulente fiscale, come già emerso nelle analisi in tema di concorso del commercialista nelle sanzioni tributarie per le erronee imputazioni contabili delle operazioni passive.

3.2 — Le eccezioni giurisprudenziali: Reemtsma e Gabel

La regola generale che limita la legittimazione al rimborso in capo al solo fornitore incontra precisi e ben delimitati correttivi di fonte euro-unitaria. La Corte di Giustizia dell’Unione Europea, a partire dallo storico arresto Reemtsma Cigarettenfabriken³ e fino alla recente pronuncia Gabel Industria Tessile⁴, ha stabilito che in ossequio ai principi di effettività e neutralità dell’IVA, gli Stati membri devono garantire al cessionario una via d’accesso diretta all’Erario qualora il recupero dell’imposta nei confronti del fornitore risulti in concreto impossibile o eccessivamente difficile.

Questa legittimazione straordinaria ed eccezionale sussiste tipicamente nelle ipotesi di assoggettamento del fornitore a procedure concorsuali o di liquidazione giudiziale (in cui la somma rimborsata dal Fisco al venditore cadrebbe nella massa fallimentare senza soddisfare il compratore), di irreperibilità del cedente o di cessazione della partita IVA senza successori. Ulteriore ipotesi di azione diretta è stata riconosciuta dalla giurisprudenza europea quando l’imposta sia stata applicata in violazione di una direttiva UE non trasposta, non invocabile dal cessionario nei confronti del cedente in ragione dell’inefficacia orizzontale delle direttive tra privati. Nella fattispecie esaminata dalla CGT Puglia, tuttavia, il contribuente non ha allegato né provato alcuna impossibilità di agire in sede civile contro il fornitore di energia, rendendo inapplicabili tali eccezioni.

04. La rilevanza IVA degli Oneri Generali di Sistema Elettrico

4.1 — Natura giuridica degli OGSE

Accanto all’aspetto pregiudiziale della legittimazione processuale, la sentenza n. 1489/2026 della CGT Puglia affronta, in via incidentale ma approfondita, la questione sostanziale di merito relativa alla tassabilità ai fini IVA degli Oneri Generali di Sistema Elettrico (OGSE). La società bancaria sosteneva che tali addizioni tariffarie, destinate alla copertura di costi di interesse generale del settore elettrico (incentivazione delle fonti rinnovabili, bonus sociali, smantellamento delle centrali nucleari), avessero natura di veri e propri tributi o contributi pubblicistici veicolati dall’Autorità di Regolazione per Energia Reti e Ambiente (ARERA). Da ciò farebbe discendere la loro necessaria esclusione dalla base imponibile dell’imposta.

L’argomentazione non regge al vaglio della ricostruzione dogmatica del contratto di somministrazione. Gli Oneri Generali di Sistema Elettrico, pur inseriti obbligatoriamente per legge nei contratti di utenza conclusi dalle imprese distributrici e dai fornitori, non costituiscono imposte addebitate in rivalsa. Essi rappresentano maggiorazioni tariffarie di fonte regolatoria che integrano la struttura del prezzo del servizio di erogazione e distribuzione dell’energia elettrica. La loro obbligatorietà ex lege risponde a finalità di ripartizione sistemica dei costi dell’infrastruttura elettrica nazionale, ma non ne altera la natura contrattuale.

La prova della natura corrispettiva degli OGSE risiede nella loro diretta correlazione con la prestazione energetica resa in favore dell’utente finale e nella destinazione del gettito. Le somme riscosse dai fornitori non confluiscono nel bilancio generale dello Stato per il finanziamento delle spese pubbliche indivisibili, ma vengono riversate alla Cassa per i Servizi Energetici e Ambientali (CSEA) per l’alimentazione di specifici fondi settoriali. Si tratta dunque di elementi che concorrono a determinare la controprestazione complessiva dovuta dal cliente per fruire dell’energia.

4.2 — Imponibilità IVA e art. 13 D.P.R. 633/1972

La qualificazione degli OGSE in termos di corrispettivo contrattuale determina la loro piena inclusione nella base imponibile IVA. Ai sensi dell’art. 13 del D.P.R. 633/1972 e dell’art. 78 della Direttiva 2006/112/CE, la base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo ottenuto o da ottenere dal fornitore o dal prestatore per le operazioni dedotte in contratto, compresi i dazi, le imposte, le tasse e i prelievi, ad eccezione dell’IVA stessa.

La Suprema Corte di Cassazione, con la sentenza n. 8819/2025, ha enunciato il principio di diritto nomofilattico secondo cui gli oneri generali di sistema elettrico, in quanto maggiorazioni tariffarie inserite ex lege nei contratti di utenza in stretta correlazione alla prestazione da eseguire, rientrano a pieno titolo nella base imponibile ai fini IVA⁵. Tale approdo trova ulteriore conferma nell’orientamento espresso dalle Sezioni Unite della Cassazione (sent. n. 35282/2023), le quali avevano già qualificato la natura delle somme prelevate a titolo di oneri di sistema escludendone la matrice tributaria.

Ne discende la totale infondatezza delle pretese restitutorie avanzate dai contribuenti e dagli utenti industriali. L’applicazione dell’IVA sugli OGSE da parte delle società venditrici di energia non costituisce affatto un errore di fatturazione o un indebito tributario, bensì il corretto adempimento degli obblighi di legge. Le imprese non possono pertanto rivendicare alcun credito né nei confronti dei fornitori né verso l’Amministrazione finanziaria, e le riserve espresse in bilancio a tale titolo devono essere opportunamente svalutate o stralciate.

05. Conclusioni: rimborso IVA indebita in rivalsa e prassi aziendale

La pronuncia n. 1489/2026 della CGT 2° grado della Puglia delinea una direttiva chiarissima per i Dottori Commercialisti, i Revisori Legali e i Direttori Amministrativi chiamati a gestire la fiscalità indiretta delle imprese. Il tentativo di scavalcare la catena contrattuale per richiedere direttamente al Fisco il rimborso dell’IVA assolta in rivalsa si conferma una strategia processualmente destinata all’insuccesso, con l’ulteriore aggravio delle spese di giudizio e delle sanzioni per lite temeraria. La rigida separatezza dei rapporti giuridici impone di convogliare le pretese restitutorie esclusivamente verso il fornitore mediante l’azione ordinaria di ripetizione dell’indebito.

Sul piano sostanziale, il definitivo consolidamento dell’orientamento di legittimità circa l’imponibilità IVA degli Oneri Generali di Sistema Elettrico (Cass. n. 8819/2025 e n. 13338/2025) chiude ogni margine per contenziosi seriali sulle fatture energetiche. Gli addebiti operati dalle società di vendita e dai distributori sono perfettamente legittimi. Le aziende devono pertanto adeguare le proprie procedure di audit contabile e risk management, evitando di iscrivere all’attivo patrimoniale crediti di rimborso privi di fondamento giuridico e assicurando un corretto presidio sulla tempestività delle azioni civilistiche nei confronti dei terzi.